La Sezione Penale della Cassazione, con la sentenza n. 33430 depositata il 31 luglio 2023 ha ritenuto sussistente il reato di omesso versamento dell'IVA anche in caso di crisi di liquidità del contribuente. Al riguardo, ha precisato che per escludere la colpevolezza invocando la crisi di liquidità, è necessaria la prova che detta crisi di liquidità non sia dipesa dalla scelta consapevole di non adempiere l'obbligo tributario. Inoltre, è necessaria la prova che la crisi sia stata imprevedibile e che il contribuente abbia adottato tutte le misure idonee per evitare l'omesso versamento del tributo, non avendo potuto tempestivamente porre rimedio per cause indipendenti dalla sua volontà. Non può comunque invocarsi la forza maggiore se sussiste un margine di scelta per l'imprenditore. Il caso L'imputato M.S. è stato condannato dalla Corte di Appello di Lecce, in riforma della sentenza del Tribunale di Brindisi, per il reato di omesso versamento dell'IVA, disponendo il ripristino del sequestro e la conseguente confisca, in relazione a fatti relativi all'anno di imposta 2014 connessi al mancato versamento dell'IVA per importo superiore alle soglie di punibilità di cui all'art. 10-ter del D. Lgs. n. 74/2000. Avverso tale decisione, l'imputato propone ricorso per cassazione sulla base di due motivi per violazione di legge. Con il primo motivo ha contestato la decisione impugnata per violazione degli artt. 10-ter del D. Lgs 74/2000, 45 c.p. (caso fortuito e forza maggiore) e 54 c.p. (stato di necessità) in quanto l'illiquidità nella specie non avrebbe potuto essere ascritta allo stesso imputato, non dipendendo da fatti a lui imputabili, fatti comunque non fronteggiabili per la loro imprevedibilità commerciale. In particolare, ha sostenuto che la scelta di non pagare le imposte è stata riconducibile ad un evento imprevedibile, quale la revoca di un finanziamento agevolato e il rientro immediato nei confronti dell'Erario, con impossibilità di accedere a nuove linee di credito, nonché la perdita di crediti per centinaia di migliaia di Euro. A ciò deve aggiungersi persino il ritardo nell'adempimento da parte della P.A. nel rimborso di un credito. In tale contesto, l'adempimento dell'obbligazione tributaria avrebbe compromesso irrimediabilmente l'operatività dell'azienda, con la conseguenza che la scelta di assicurare l'operatività aziendale e di corrispondere gli stipendi ai dipendenti si è rivelata una scelta obbligata idonea a far rientrare la fattispecie nelle ipotesi di cui agli artt. 45 e 54 c.p. Con il secondo motivo ha contestato il vizio di manifesta contraddittorietà della motivazione, rilevando come la sentenza abbia svolto un ragionamento illogico allorché ha ritenuto l'irrilevanza della prova dello stato di illiquidità in cui versava all'epoca l'azienda, richiamando tuttavia la giurisprudenza di legittimità che ammette la prova liberatoria in caso di dimostrazione che il mancato assolvimento dell'obbligo tributario non sia ascrivibile al contribuente. La decisione La Suprema Corte, con la decisione in commento, ha dichiarato inammissibile il ricorso, con conseguente condanna alle spese di giudizio. Spiega la Corte che il delitto di omesso versamento dell'IVA prevede una condotta mista: una componente commissiva rappresentata dalla presentazione della dichiarazione IVA, da parte del soggetto obbligato, con un saldo superiore ad Euro 250.000, e una componente omissiva costituita dal mancato versamento dell'IVA autoliquidata. L'elemento soggettivo è rappresentato dal dolo generico, non essendo richiesto il fine specifico di evadere le imposte o di consentire l'evasione a terzi. Ciò premesso la Cassazione evidenzia come, per escludere la colpevolezza invocando la crisi di liquidità, sia necessaria la prova che detta crisi di liquidità non sia dipesa dalla scelta consapevole di non adempiere l'obbligo tributario. Inoltre, è necessaria la prova che la crisi sia stata imprevedibile e che il contribuente abbia adottato tutte le misure idonee per evitare l'omesso versamento del tributo, non avendovi potuto tempestivamente porre rimedio per cause indipendenti dalla sua volontà. Nel caso di specie, la Corte di appello avrebbe – ad avviso della Suprema Corte – correttamente accertato la sussistenza del dolo generico in capo all'imprenditore, non potendo escludere la ricorrenza del reato in base alle ragioni valorizzate dal Giudice di primo grado. Ciò in quanto la società, a fronte di una crisi di liquidità che si protraeva da anni, avrebbe dovuto preventivamente considerare nelle scelte di politica imprenditoriale la necessità di adempiere all'obbligo tributario. Ciò tenendo conto, tra l'altro, che gli eventi invocati – tra cui la revoca del finanziamento – erano antecedenti di ben tre anni ai fatti per i quali si procede e, dunque, ponevano l'imputato nelle condizioni di adottare le azioni adeguate a fronteggiare la crisi finanziaria. In particolare, dai giudizi di merito emerge come l'imputato non abbia fornito gli elementi per poter accertare che egli abbia svolto azioni atte a fronteggiare le difficoltà economiche con misure adeguate, anche sfavorevoli per il suo patrimonio personale. Inoltre, sostiene la Cassazione, “l'omesso versamento dell'IVA dipeso dal mancato incasso per inadempimento dei propri clienti non esclude la sussistenza del dolo generico richiesto dall'art. 10-ter D. Lgs 74/2000, atteso che l'obbligo di versamento prescinde dall'effettiva riscossione delle relative somme e che il mancato adempimento del debitore è riconducibile all'ordinario rischio di impresa”, evitabile anche con le procedure di storno dai ricavi dei corrispettivi non riscossi. Da ultimo la Suprema Corte sottolinea come l'oggettiva impossibilità di adempiere assume rilevanza solo se è dovuta a causa di forza maggiore. La forza maggiore sussiste solo in quei casi in cui la realizzazione dell'evento stesso o la consumazione della condotta antigiuridica è dovuta all'assoluta ed incolpevole impossibilità dell'agente di uniformarsi al dettato legislativo. Rileva quindi l'assoluta impossibilità e non la semplice difficoltà di porre in essere il comportamento richiesto dalla norma, tanto che l'esistenza di un margine di scelta esclude sempre la forza maggiore. F.D.D.
