Abstract La Cassazione con plurime pronunce, depositate dalla terza sezione penale a breve distanza di tempo tra loro, ha riaffermato, irrevocabilmente, il principio per cui non può essere invocata l’esimente della forza maggiore di cui all’art. 45 del c.p. in caso di omesso versamento IVA, incassata e non accantonata dall’autore dell’omesso versamento, ma impiegata per autofinanziamento o altri scopi imprenditoriali, essendo pacifico che suddetta esimente “si riferisce ad un avvenimento imponderabile che annulla la signoria del soggetto sui propri comportamenti, impedendo di configurare un’azione penalmente rilevante per difetto del generale requisito della coscienza e della volontarietà della condotta”. La crisi di liquidità e le difficoltà economiche non sono eventi imprevedibili. In un primo caso, deciso con la sentenza n. 30677 del 5 agosto 2021, il difensore dell’imputato affermava che la sussistenza dell’elemento soggettivo del reato di omesso versamento IVA, punito dall’art. 10-ter del D.Lgs. n. 74/2000, era stata esclusa da alcune sentenze di assoluzione relative ad altre annualità, passate in giudicato, con la motivazione che l’esistenza di una crisi di liquidità aveva reso impossibile l’adempimento dell’obbligo di versamento. Nel caso conclusosi con la sentenza n. 29576 del 28 luglio 2021, l’impossibilità di adempiere al versamento dell’IVA veniva giustificato con la condizione di difficoltà economica causata dalla improvvisa morte del socio e dalla grave situazione di salute personale dell’imprenditore, che aveva comportato anche l’interruzione di erogazione del credito bancario. Di parere contrario il Collegio che, in entrambi i casi, ha respinto le tesi difensive richiamando il proprio consolidato orientamento secondo cui non è rilevante la circostanza che l’autore dell’omesso versamento versi in una situazione di conclamata difficoltà economica e destini risorse finanziarie per far fronte al pagamento di debiti ritenuti più urgenti, poiché l’eventuale crisi di liquidità aziendale rientra nell’ordinario rischio di impresa e non può comportare l’inadempimento dell’obbligazione fiscale assunta con l’Erario. Le indicazioni della Corte lanciano un messaggio molto chiaro: le difficoltà economiche in cui versa il soggetto agente non sono riconducibili al concetto di “forza maggiore”, il quale “postulando l’esistenza di un fatto imponderabile, imprevisto e imprevedibile, esula del tutto dalla condotta dell’agente, cosicché da rendere ineluttabile il verificarsi dell’evento omissivo, non potendo ricollegarsi in alcun modo ad un’azione o ad un’omissione cosciente e volontaria di costui”. Affinché si configuri l’elemento soggettivo del dolo, nel delitto di omesso versamento IVA, è sufficiente la consapevolezza di omettere il versamento dell’imposta dovuta sulla base della dichiarazione annuale, a prescindere dalle intenzioni e dalla condotta tenuta successivamente dall’obbligato. Ciò deriva direttamente dalla struttura impositivo-riscossiva del tributo IVA, per cui all’effettuazione di operazioni imponibili il soggetto d’imposta riscuote immediatamente (dall’acquirente del bene o del servizio) l’IVA dovuta e deve, di conseguenza, accantonarla per assolvere all’onere di versamento nei confronti dell’Erario. In quali casi le difficoltà economiche integrano l’esimente della “forza maggiore”? Quanto all’orientamento di legittimità, richiamato dalla difesa degli imputati, che ritiene applicabile l’esimente della forza maggiore all’ipotesi di omesso versamento di imposte dovuto a difficoltà economiche dell’imprenditore, la Suprema Corte ha precisato che occorre “l’allegazione e la prova della non addebitabilità all’imputato della crisi economica che ha investito l’impresa e della impossibilità di fronteggiare la crisi di liquidità che ne sia conseguita tramite il ricorso a misure idonee, da valutarsi in concreto”. È evidente, dunque, che affinché possa escludersi la volontarietà della condotta omissiva sarà necessario che l’inadempimento dell’obbligazione tributaria sia riconducibile a fatti non imputabili all’imprenditore e, inoltre, che il soggetto obbligato si sia adoperato in tutti i modi per evitare l’evento o la condotta antigiuridica. Al contrario, quando risulti che l’IVA è stata effettivamente incassata e le relative somme utilizzate consapevolmente dal soggetto obbligato al versamento per autofinanziamento o altri scopi imprenditoriali, non solo è provato il dolo, ma il soggetto agente si pone volontariamente nelle condizioni di non uniformarsi alla legge con conseguente impossibilità di invocare la forza maggiore quale causa di non punibilità. S.L.
